第二十四章 会计政策、会计估计及其变更和差错更正
一、会计政策概述
定义： 指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
特点：
- 会计政策的选择性
- 会计政策应当在会计准则规定的范围内选择
- 会计政策的层次性
二、会计估计概述
定义： 指财务报表中具有计量不确定性的货币金额。
特点：
- 会计估计的存在是由于经济活动中内在不确定性因素的影响
- 往往以最近可利用的信息或资料为基础，并使用相应的计量技术
- 进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性
三、划分两者的基础
| 判断基础 | 说明 |
|---|---|
| 以会计确认是否发生变更作为判断基础 | — |
| 以计量基础是否发生变更作为判断基础 | — |
| 以列报项目是否发生变更作为判断基础 | — |
提示
根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与资产负债表项目有关的金额或数值所采用的处理方法，是会计估计。
四、会计政策变更
4.1 定义与原因
定义： 指企业对相同的交易或者事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。
主要原因：
- 法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更
- 会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息
提示
除此之外，不得随意变更。
4.2 常见情形
- 发出存货成本的计量方法的变更（如移动加权平均法变更为先进先出法）
- 固定资产初始成本计量的变更（如以购买价款为基础变更为以购买价款的现值为基础）
- 投资性房地产后续计量的变更（如成本模式变更为公允价值模式）
不属于会计政策变更的情形：
- 本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策
- 对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策
4.3 调整方法
| 情形 | 方法 |
|---|---|
| 国家有规定调整方法的 | 按规定 |
| 国家没规定，能追溯的 | 追溯调整法 |
| 国家没规定，不能追溯的 | 未来适用法 |
4.4 会计处理（追溯调整法）
第一步——计算会计政策变更的累积影响数：
- 根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项
- 计算两种会计政策下的差异
- 计算差异的所得税影响金额
- 确定前期中的每一期的税后差异
- 计算会计政策变更的累积影响数
第二步： 编制调整分录，损益类需要通过盈余公积、利润分配——未分配利润科目核算
第三步： 调整列报前期财报项目及金额
第四步： 附注说明
披露： 性质、内容和原因；受影响的项目名称和调整金额；说明无法进行追溯调整的事实和原因等
五、会计估计变更
定义： 指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整（以最近可利用的信息或资料为基础）。
变更情形：
- 赖以进行估计的基础发生了变化（如折旧/摊销年限、预计净残值、存货可变现净值等的变化）
- 取得了新的信息、积累了更多的经验（如应收账款坏账准备的计提比例的变化）
调整方法： 未来适用法
会计处理：
- 仅影响变更当期的，在变更当期予以确认
- 既影响变更当期又影响未来期间的，在变更当期和未来期间予以确认
提示
- 难以区分为会计政策变更或会计估计变更的，作为会计估计变更处理
- 如果以前期间的会计估计是错误的，则属于前期差错，按前期差错更正的会计处理方法进行处理
披露： 内容和原因、对当期和未来期间的影响数、说明不能确定影响数的事实和原因
六、前期差错
6.1 定义与情形
定义： 指由于没有运用或错误运用下列两种信息而造成的差错：
- 编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息
- 前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息
主要情形：
- 计算以及账户分类错误
- 采用法律、行政法规或者国家统一的会计制度等不允许的会计政策
- 对事实的疏忽或曲解，以及舞弊
6.2 会计处理
- 重要的项目： 采用追溯重述法更正（但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外）
- 不重要的： 采用未来适用法
区别追溯调整法与追溯重述法：
| 方法 | 处理 |
|---|---|
| 会计政策变更——追溯调整法 | 直接调盈余公积、利润分配——未分配利润 |
| 差错更正——追溯重述法 | 先通过以前年度损益调整核算，最后将其转入盈余公积、利润分配——未分配利润 |
| 日后期间发现报告年度的差错等日后调整事项 | 先通过以前年度损益调整核算，最后将其转入盈余公积、利润分配——未分配利润 |
涉税会计处理： 按没有差错的税法口径计算出来后冲减或重新计提递延所得税资产或负债，更正相应科目及其金额。
披露： 差错性质、受影响的项目名称和更正金额、说明无法进行追溯的事实和原因等